Geçen yazımda gecikme faizi ile gecikme zammı müesseselerini
karşılaştırmıştım. Bu yazımda da gecikme zammının normal vade tarihinden hangi
tarihe kadar hesaplanması gerektiği konusunu, pişmanlık zammı ile birlikte
irdelemeye çalışacağım.
Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesine göre gecikme faizinin
tahakkuk tarihine kadar hesaplanması gerekmektedir. Aynı esas pişmanlık zammı
için de geçerlidir. Ancak bu hükmü hemen şekli olarak sahiplenmek, bazen haksız
ve yanıltıcı sonuçlar verebilmektedir. Buradaki hükmün, özüne inilerek faiz
kavramının içeriği ile birlikte yorumlanması gerekmektedir.
Faiz, bir başkasının (konumuz açısından hazinenin) parasının
haksız olarak kullanılması dolayısıyla ödenen ve alacaklının parasına tasarruf
edememesi dolayısıyla mahrum kaldığı ekonomik çıkarın karşılığı olarak
ödenmektedir.
O halde faizin, alacaklının (Hazine'nin) parasına kavuşmuş
sayılacağı tarihe kadar hesaplanması gerekmektedir. Bu, bazen gecikme faizinin
veya pişmanlık zammının doğumuna yol açan verginin tahakkukundan önce
gerçekleşebilmektedir. Örneğin bir şirketin 2011 yılında yasal olarak ayırma
hakkına sahip olduğu bir karşılığı fazla ayırdığını, ancak izleyen yılda bu
karşılığı matraha eklediğini düşünelim. Bir başka şirketin de 2011 yılında
yenileme fonuna alacağı demirbaş satış kazancını fazla olarak fona aldığını,
ancak bu fonu kullanmaması dolayısıyla 2014 yılında vergi matrahına dahil
ederek vergilendirdiğini düşünelim. Her iki şirketin 2011 yılındaki bu haksız
işlemlerinin 2015 yılında tespit edildiğini ve haksız işlem tutarı kadar re’sen
tarhiyat yapıldığını, re’sen tarh edilen vergilerin ise 2015 yılında tahakkuk
ettiğini düşünelim. Vergi her ne kadar 2015 yılında tahakkuk etti ise de,
birinci örnekte hazine zararı izleyen yıl, ikinci örnekte ise 2014’de
kalkmıştır. Birinci örnekte bir yıllık, ikinci örnekte ise üç yıllık gecikme
faizi hesaplanması gerekmektedir. Nitekim pek çok Danıştay kararı da Hazine
zararının ortadan kalktığı tarihten itibaren gecikme faizinin hesaplanamayacağı
yönündedir.
Konunun geçici vergi açısından da bu şekilde
değerlendirilmesi gerekmektedir. Örneğin bir yılın son dönem geçici vergi
beyannamesinde matrah farkı saptanması halinde re’sen tarh edilen vergi
üzerinden hesaplanacak geçici verginin, bu verginin yıllık beyannameden mahsup
edileceği tarihe kadar hesaplanması gerekmektedir.
Zira bulunan fark vergi, yıllık beyannameden mahsup
edilmemek suretiyle zaten ödenmiş olmakta ve hazine zararı ortadan
kalkmaktadır. Hazine bu suretle alacağına kavuşmuş olacaktır. Mükellefin söz
konusu geçici vergi beyannamesini düzelterek örneğin iki yıl sonra pişmanlıkla
beyanda bulunması halinde de pişmanlık zammının, pişmanlıkla beyan üzerine
tahakkuk eden verginin tahakkuk tarihine (ki pek çok halde bu vergi zaten
terkin edilecektir) kadar değil, bu vergi süresinde beyan edilse idi, mahsup
edilebileceği tarihe kadar hesaplanması gerekmektedir.
Örneği son dönem geçici vergi beyannamesi için verdik. Peki,
önceki geçici vergi dönemleri için uygulamanın nasıl olması gerekmektedir. Bu
sorunun cevabını ise bir yargı kararı ile verelim.
2009 yılı üçüncü dönem geçici vergi beyannamesini düzelterek
haziran 2010’da düzeltme beyannamesini pişmanlıkla veren bir mükellefe, ortaya
çıkan fazla geçici vergi üzerinden, pişmanlıkla beyan tarihine kadar pişmanlık
zammı hesaplanmıştır. Mükellefin dava açması üzerine yerel mahkeme pişmanlık
zammının, kurumlar vergisi beyannamesinde bu verginin mahsup edileceği
gerekçesi ile yıllık beyanname tarihine kadar hesaplanması gerektiğine
hükmetmiştir. Mahkeme, verginin yıllık beyanname tarihine kadar mükellef
tarafından haksız olarak kullanıldığı, bu süre kadar kendisine haksız yarar
sağladığı gerekçesine dayanmıştır.
Bu kararı temyiz yolu ile inceleyen Danıştay 4. Dairesi
E.2011/5313 K.2014/3205 sayı ve 8.5.2014 sayılı Kararı'nda, “yıl içerisinde
ödenen geçici vergiler kümülatif olarak toplanıp yıllık beyanname verme
döneminde gelir veya kurumlar vergisinden mahsup edilir. Bir geçici vergi
döneminde tahakkuk edip ödenen geçici vergi, bir sonraki dönem toplam matrah
üzerinden hesaplanan geçici vergiden mahsup edilip kalan kısım ödenir. Yıl
içerisinde ödenen geçici vergiler için uygulama bu şekildedir. Dolayısıyla 2009
yılı 3. dönemi kurumlar geçici vergi beyannamesinin eksik beyan edilmesi sonucu
eksik beyan edilen tutar kadar ödenmeyen geçici vergi için hesaplanacak
pişmanlık zammının bir sonraki geçici vergiden mahsup edileceği tarihe kadar
hesaplanması gerek”tiğne hükmetmiş ve Yerel Mahkeme Kararını bozmuştur.
Geçici vergi beyannamesini pişmanlıkla verenler veya bir
sebeple gecikme faizi ödemekle yükümlü kalanlar için önemli bir karar. Bir
kenara not etmekte yarar var.
Bümin Doğrusöz
0 yorum:
Yorum Gönder